グループ法人税と税効果（譲渡損益の繰延）

28Mar2011

グループ法人税と税効果（譲渡損益の繰延）

グループ法人税の導入に伴い、関連する実務指針である会計制度委員会報告第１０号「個別財務諸表における税効果会計に関する実務指針」、会計制度委員会報告第６号「連結財務諸表における税効果会計に関する実務指針」は、それぞれ平成２２年９月３日付で改正されています。

個別財務諸表における税効果会計に関する実務指針第８項（一部抜粋）
「完全支配関係（法人税法第２条１２の７の６号参照）にある国内会社間の資産の移転による譲渡損の繰延べに係る税務上の調整資産、完全支配関係にある国内会社間の寄附金受領法人の株主における子会社株式の税務上の簿価修正も将来減算一時差異となる。」

個別財務諸表における税効果会計に関する実務指針第１０項（一部抜粋）
「完全支配関係にある国内会社間の資産の移転による譲渡益の繰延べに係る税務上の調整負債、完全支配関係にある国内会社間の寄附金支出法人の株主における子会社株式の税務上の簿価修正も将来加算一時差異となる。」

上記で掲げられている一時差異のうち、今回は譲渡損益の繰延べに対する税効果を確認します。

１．個別財務諸表

実務指針の改正により、グループ法人税による譲渡損益の調整や寄附金関連の簿価修正が一時差異として税効果の対象となることが明らかにされています。
資産負債法の考え方にたっているので、グループ法人税の適用により、会計上の資産・負債と税務上の資産・負債の金額に差異が生じれば一時差異として税効果の対象となります。

通常、税務上認められていない費用等を未払計上していることが多く会計上の負債＞税務上の負債の状態になれているので、売却益が繰り延べられている場合が直観的には理解しにくいように思います。売却益が繰り延べられている場合は、会計上の負債がゼロであるのに対して、税務上は将来払わなければならない繰延られている売却益（例えば１００）があるため、会計上の負債＜税務上の負債となり、繰延税金負債を計上する必要があるというように考えることになると思います。

ちなみに、完全支配関係にある国内会社間の譲渡取引の損益の繰延べについては、売主側の財務諸表における一時差異に該当し、売手側で将来回収・支払が行われると見込まれる期の税率を用いて税効果を計算することになります（第３３－２項）。

簡単な例で、譲渡損益の繰延に対する個別財務諸表における税効果を確認します。

＜前提＞

・Ｐ社（親会社）、Ａ社（Ｐ社の１００％子会社＝完全支配関係にある）、Ｘ社はグループ外部の会社
・Ｘ１期にＰ社からＡ社に譲渡損益調整資産となる簿価１０００の土地を１２００で売却(売却益２００)。
・Ｘ２期にＡ社がＸ社に上記土地を売却
・Ｐ社の実効税率は４０％
・Ｘ１期のＰ社の税前利益は２００（すなわち土地の売却益と等しい）、譲渡損益調整後の課税所得は０する
・Ｘ２期のＰ社の税前利益および譲渡損益調整前の課税所得は０とする

＜Ｐ社における税効果＞
①Ｘ１期の仕訳
Ｐ社の税務上、売却益２００が減算項目として繰り延べられることになるので、２００×４０％＝８０を繰延税金負債として計上する。

借方）法人税等調整額　８０　貸方）繰延税金負債　８０

②Ｘ２期の仕訳
１００％子会社であるＡ社がＰ社から購入した土地をグループ外に売却しているので、Ｐ社の税務上繰り延べられている売却益が実現し課税が生じる。よって、会計と税務の差が解消されるため繰延税金負債を取り崩す。

借方）繰延税金負債　８０　貸方）法人税等調整額　８０

Ｘ１期とＸ２期の税前利益と負担税率の関係をまとめると以下の通りとなり、繰延税金負債の計上により税前利益に対する税額の割合が適切になっているのが確認できます。

２．連結財務諸表

完全支配関係にある国内会社間の資産の移転に係る譲渡損益のうち一定の要件を満たすもので税務上課税の繰延べが行われた損益は、基本的には、連結財務諸表上においても消去されることから、繰延税金資産及び繰延税金負債を認識しないとされています（「連結財務諸表における税効果会計に関する実務指針」第１２－２項）。

つまり、譲渡損益の繰延に対して個別財務諸表で認識されている繰延税金資産・負債を取り崩す必要があります。

前述の個別財務諸表のケースでは、連結上以下の仕訳が必要となります。

借方）土地売却益　２００　貸方）土地　２００
借方）繰延税金負債　８０　貸方）法人税等調整額　８０

Ａ社の税前利益、法人税等を０とした場合、連結上の税前利益と税金の関係は以下のようになります。